1 - Introdução
Presentemente, tem-se notado um interesse maior no estudo e compreensão da regra matriz do imposto incidente sobre as operações de câmbio, conhecido, entre os especialistas de IO/Câmbio ou simplesmente IOF. Isto porque, é através das operações de câmbio que se viabilizam e se concretizam os investimentos e, da mesma forma, tornam-se viáveis os financiamentos de projetos nacionais para o contínuo crescimento do país.
Assim, a função arrecadatória do IOF perde relevância frente à função regulatória, já que a condução da política econômica do país é prioritária e sempre de caráter urgente. Daí que a compreensão da regra matriz, e sua correta interpretação pelos técnicos, impedem que o Governo Federal cometa deslizes ao alterar o IOF para fins da condução da política econômica do país.
Nesse contexto, abordaremos as recentes alterações promovidas pelo Governo Federal, especificamente a incidência do IOF sobre operações simultâneas, também conhecidas como câmbio simbólico e, no decorrer das considerações serão pontuadas as vicissitudes passíveis de questionamento no Judiciário.
2 - Alterações no mercado de câmbio e capitais e impactos com o IOF: Decreto 7.751/2012 e Res. CMN/BACEN 3.967/2011
Atualmente, a regulamentação do capital estrangeiro no Brasil e seu registro devem observância ao disposto na Lei nº 4.131/62, Decreto nº 55.762/65 e demais normas expedidas pelo BACEN, especialmente a Resolução 3.844/2.010 (01) (anterior 2.770/2010) e Circulares 2.997/2.000 e 3.027/2.001, revogadas pela Circular 3.491/2010, que por sua vez alterou a Circular 3.280/2005 (RMCCI - Regulamento do Mercado de Câmbio e Capitais Internacionais). Daí que, não raro, modificações promovidas nas normas que disciplinam o mercado de câmbio e de capitais acarretam substanciais alterações nos tributos ditos regulatórios, entre eles o IOF.
A regra matriz do IOF nas operações de câmbio é composta pelos seguintes dispositivos constitucionais e legais: artigo 153, V da CF/88 (02); artigos 63 a 67 do CTN (03); DL 1.783/80 (04) e Lei 8.894/94 (05). Além da citada legislação, o legislador e o executivo devem observar os limites constitucionais ao poder de tributar, bem como a exceção a algum desses princípios que é a faculdade do Executivo em alterar as alíquotas do IOF, em detrimento dos princípios da legalidade e anterioridade. A exceção é justamente para atender a função extrafiscal desse imposto nos momentos em que se torna necessária a intervenção da política econômica.
Nesse sentido, com o propósito de restringir ou franquear a entrada do capital estrangeiro, e valendo-se da exceção ao princípio da anterioridade, decretos são editados de forma a flexibilizar a carga de IOF aos interesses da economia, a exemplo dos Decretos nº 7.456, de 28.03.2011, nº 7.457, de 04.04.2011, nº 7.683, de 29.02.2012, nº 7.698, de 09.03.2012, e por último o Decreto 7.751/2012, de 13.06.2012, com eficácia a partir de 14.06.2012. Todos os citados decretos foram editados para evitar o capital estrangeiro especulativo, tendo em vista que a majoração de alíquotas somente se refere a contratações de determinados prazos médios mínimos, senão vejamos.
Inicialmente, foi majorada a alíquota do IOF para 6%, a partir de 29.03.2011, nas contratações de liquidação de operação de câmbio, para o ingresso de recursos, ainda que em operações simultâneas, referente a empréstimo externo, com prazo médio mínimo de 360 dias. Daí seguiram os demais decretos aumentando o prazo médio mínimo para 720 dias, para contratações a partir de 07 de abril de 2011; 3 anos, para contratações a partir de 1º de março de 2012; 5 anos, ou seja, 1.800 dias, para contratações a partir de 12 de março de 2012, e finalmente reduzindo para 720 dias, para contratações a partir de 14.06.2012. Nesse sentido, até a edição do retrocitado decreto, somente as contratações cujo prazo médio mínimo seja acima de 720 escapam do aumento do IOF Câmbio, ainda que se trate de operações de renovação.
Tais medidas, como se disse, são necessárias para conter os investidores especulativos que ingressam capitais em investimentos de curto prazo e retornam com a mínima oscilação no mercado mundial, afetando negativamente a política monetária, cambial e fiscal. Daí a necessidade do Poder Executivo em dispor de meios para majorar ou reduzir a alíquota do IOF sem a necessidade de observar o princípio da anterioridade tributária, ou seja, dispor da faculdade de passar a exigir a majoração ou redução de alíquota do IOF no dia seguinte ao da publicação do decreto.
No entanto, a Resolução CMN nº 3.967, de 04.04.2011, D.O.U. de 05.04.2011, que alterou a Resolução 3.844/2010, considerou como sujeita a operação simbólica e, por consequência ao ROF, as operações de renovação, repactuação e assunção de obrigação de operação de empréstimo externo, como se verifica, na redação da Res. 3.967/2011:
Art. 7º Para os fins do registro de que trata esta Resolução, sujeitam-se à realização de operações simultâneas de câmbio ou de transferências internacionais em reais, sem entrega efetiva dos recursos e independentemente de prévia autorização do Banco Central do Brasil:
I - a conversão de haveres de não residentes no país em modalidade de capital estrangeiro registrável no Banco Central do Brasil; e
II - a transferência entre modalidades de capital estrangeiro registrado no Banco Central do Brasil.
III - a renovação, a repactuação e a assunção de obrigação de operação de empréstimo externo, sujeito a registro no Banco Central do Brasil, contratado de forma direta ou mediante emissão de títulos no mercado internacional.
Como se verifica, nas renovações de empréstimos externos o BACEN passou exigir operações simultâneas de câmbio e por sua vez, que a informação seja atualizada no módulo RDE em até 30 dias da data do evento (06). Adverte-se, que a inobservância acarreta na vedação de novas transferências no sistema de registro, como se vê no artigo 8º da Res. 3.844/2010:
Art. 8º A inobservância do disposto na regulamentação referente ao registro de capitais estrangeiros no país implica a vedação à realização de transferências financeiras ao amparo do registro, enquanto não forem sanadas as irregularidades, sem prejuízo da aplicação de penalidades nos termos da legislação ou da regulamentação vigente.
Tais exigências por parte do BACEN são para manter atualizados a posição do país frente aos credores externos, não configurando qualquer irregularidade ou ilegalidade, bem como ofensa às garantias dos investidores e dos receptores de capital estrangeiro.
Entretanto, como se verifica, por via regulamentar, passou-se a incidir IOF nas operações simultâneas de câmbio e a partir daí, além da convalidação da indigitada incidência nas operações, o Governo Federal vem alterando o prazo médio mínimo das contratações. Assim, fica evidente que a norma regulamentar extrapola sua função controladora ao criar nova hipótese de incidência de IOF, qual seja nas liquidações de operações de câmbio por meio de operações simultâneas, já que o artigo 63, inciso II do CTN não dispôs sobre fato gerador fictício ou simbólico.
Por outro lado, diante da omissão do Decreto, não fica claro que a nova hipótese de incidência alcança as renovações ou repactuações de empréstimo externo, já que nas renovações e repactuações não se movimentam recursos. Vejamos o artigo 15-A do Regulamento do IOF, na redação alterada pelo Decreto 7.751/2012:
XXII - nas liquidações de operações de câmbio contratadas a partir de 14 de junho de 2012, para ingresso de recursos no país, inclusive por meio de operações simultâneas, referente a empréstimo externo, sujeito a registro no Banco Central do Brasil, contratado de forma direta ou mediante emissão de títulos no mercado internacional com prazo médio mínimo de até setecentos e vinte dias: seis por cento;
Verifica-se, assim, evidente ofensa ao princípio da legalidade e tipicidade tributária, já que nova hipótese de incidência só pode ser criada por lei complementar, nos termos do artigo 143, III da Constituição Federal, considerando a ausência de previsão no Código Tributário Nacional. Ainda que se considere prevista a hipótese de incidência nas operações simultâneas, o decreto não se referiu nas operações de renovação e repactuação de empréstimo externo, detalhe de extrema relevância já que nas ditas operações não há trânsito escritural.
Apesar do STJ ter decidido que ocorre o fato gerador da CPMF nas operações de câmbio simbólico, na modalidade de conversão de créditos em investimento estrangeiro (STJ, 1ª T., REsp 796.888 PR e 2ª T. REsp 1.003.550 RS), pois neste caso ocorreu procedimentos cambiais configurados pelo trânsito escritural de moeda nacional pelas contas dos participantes, nas operações de repactuação são diferentes, pelo simples fato de sequer haver trânsito escritural.
3 - Conclusões
Além das vicissitudes apontadas, ainda há ofensa aos princípios regulatórios, por extrapolar os interesses da exceção extrafiscal, bem como os princípios norteadores do investimento estrangeiro, dentre eles o da não discriminação ao capital estrangeiro.
Considerando que o Judiciário não tem uma posição definida sobre os impactos tributários nas operações simultâneas de câmbio, bem como o baixo interesse nos debates, estudos e análises aprofundadas, argumentos jurídicos não faltam para uma resposta satisfatória sobre a não incidência de IOF Câmbio nas referidas operações simbólicas. Salvo melhor juízo, nosso Sistema Tributário Nacional não dá margem para que o Poder Executivo crie nova hipótese de incidência do IOF para as operações sujeitas ao câmbio simbólico.
Notas
(01) Res. 3844/2010:
Art. 3º Para os fins do disposto nesta Resolução, conceitua-se como registro o lançamento, no Sistema de Informações Banco Central (Sisbacen) - Registro Declaratório Eletrônico (RDE), das informações necessárias à identificação das partes e à caracterização individualizada das operações atinentes ao capital estrangeiro investido no país.
Parágrafo único. O registro de que trata este artigo deve ser efetuado no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data do
evento que lhe deu origem, observadas as normas veiculadas nos Regulamentos Anexos.
(...)
Art. 7º Para os fins do registro de que trata esta Resolução, sujeitam-se à realização de operações simultâneas de câmbio ou de transferências internacionais em reais, sem entrega efetiva dos recursos e independentemente de prévia autorização do Banco Central do Brasil:
I - a conversão de haveres de não residentes no país em modalidade de capital estrangeiro registrável no Banco
Central do Brasil; e
II - a transferência entre modalidades de capital estrangeiro registrado no Banco Central do Brasil.
III - a renovação, a repactuação e a assunção de obrigação de operação de empréstimo externo, sujeito a registro no Banco Central do Brasil, contratado de forma direta ou mediante emissão de títulos no mercado internacional.
Nota:
Este inciso foi inserido pelo artigo 1º da Resolução nº 3.967, de 04.04.2011.
Art. 8º A inobservância do disposto na regulamentação referente ao registro de capitais estrangeiros no país implica
a vedação à realização de transferências financeiras ao amparo do registro, enquanto não forem sanadas as irregularidades, sem prejuízo da aplicação de penalidades nos termos da legislação ou da regulamentação vigente.
(02) CF/88: Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários;
§ 1º É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.
(03) CTN: Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato gerador:
II - quanto às operações de câmbio, a sua efetivação pela entrega de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta à disposição por este;
Art. 64. A base de cálculo do imposto é:
II - quanto às operações de câmbio, o respectivo montante em moeda nacional, recebido, entregue ou posto à disposição;
Art. 65. O Poder Executivo pode, nas condições e nos limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas ou as bases de cálculo do imposto, a fim de ajustá-lo aos objetivos da política monetária.
Art. 66. Contribuinte do imposto é qualquer das partes na operação tributada, como dispuser a lei.
(04) DL 1783/80: Art. 1º O imposto incidente, nos termos do art. 63. do Código Tributário Nacional, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários será cobrado às seguintes alíquotas:
I - empréstimos sob qualquer modalidade, aberturas de crédito e descontos de título: 0,5% ao mês sobre o valor da operação ou percentual proporcionalmente equivalente quando for cobrado de uma só vez;
II - seguros de vida e congêneres e de acidentes pessoais e do trabalho: 2% sobre o valor dos prêmios pagos;
III - seguros de bens, valores, coisas e outros não especificados: 4% sobre o valor dos prêmios pagos;
IV - operações de câmbio: 130% sobre o valor da operação.
V - operações relativas a títulos e valores mobiliários: 10% sobre o valor da operação.
Art. 2º São contribuintes do imposto os tomadores do crédito, os segurados, os compradores de moeda estrangeira e os adquirentes de títulos e valores mobiliários.
(05) Lei 8.894/94:
Art. 5º O Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos e Valores Mobiliários (IOF), incidente sobre operações de câmbio será cobrado à alíquota de vinte e cinco por cento sobre o valor de liquidação da operação cambial.
Parágrafo único. O Poder Executivo poderá reduzir e restabelecer a alíquota fixada neste artigo, tendo em vista os objetivos das políticas monetária, cambial e fiscal.
Art. 6º São contribuintes do IOF incidente sobre operações de câmbio os compradores ou vendedores da moeda estrangeira na operação referente a transferência financeira para ou do exterior, respectivamente.
Parágrafo único. As instituições autorizadas a operar em câmbio são responsáveis pela retenção e recolhimento do imposto.
Art. 7º Poder Executivo regulamentará o disposto nesta lei.
(06) Art. 3º Para os fins do disposto nesta Resolução, conceitua-se como registro o lançamento, no Sistema de Informações Banco Central (Sisbacen) - Registro Declaratório Eletrônico (RDE), das informações necessárias à identificação das partes e à caracterização individualizada das operações atinentes ao capital estrangeiro investido no país. Parágrafo único. O registro de que trata este artigo deve ser efetuado no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data do evento que lhe deu origem, observadas as normas veiculadas nos Regulamentos Anexos.
Ataíde Marcelino Júnior*
Leia o curriculum do(a) autor(a): Ataíde Marcelino Júnior.
fonte: http://www.fiscosoft.com.br/a/5xu3/iof-nas-operacoes-simultaneas-de-cambio-renovacao-de-emprestimo-externo-decreto-77512012-e-resolucao-do-conselho-monetario-nacional-do-banco-central-do-brasil-cmnbacen-39672011-ataide-marc
